Die Anrechnungsmethode im Detail

Die Anrechnungsmethode bildet neben der Freistellungsmethode das zweite international anerkannte Verfahren zur Vermeidung der Doppelbesteuerung. Während die Freistellungsmethode den Ansässigkeitsstaat grundsätzlich auf eine Besteuerung bestimmter ausländischer Einkünfte verzichten lässt, hält die Anrechnungsmethode am Welteinkommensprinzip fest: Der Ansässigkeitsstaat besteuert weiterhin sämtliche Einkünfte, berücksichtigt jedoch die bereits im Ausland entrichtete Steuer durch eine Anrechnung.

Die völkerrechtliche Grundlage findet sich in Artikel 23B OECD-MA. Die konkrete technische Umsetzung erfolgt jedoch ausschließlich durch das jeweilige nationale Steuerrecht, weshalb stets sowohl das DBA als auch die innerstaatlichen Anrechnungsvorschriften gemeinsam zu prüfen sind. Das Grundprinzip verläuft in drei Schritten: Besteuerung im Quellenstaat, Besteuerung im Ansässigkeitsstaat nach dem Welteinkommensprinzip und schließlich Anrechnung der ausländischen Steuer bis zur zulässigen Höhe.

Die Anrechnungsmethode findet sich häufig bei Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren, bestimmten sonstigen Kapitalerträgen sowie Einkünften, bei denen das DBA beiden Staaten ein Besteuerungsrecht einräumt. Die konkrete Zuordnung ergibt sich ausschließlich aus dem jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen.

Anrechenbar ist grundsätzlich nur die tatsächlich entrichtete ausländische Steuer. Nicht ausreichend sind eine theoretisch geschuldete Steuer, eine nicht erhobene Quellensteuer oder eine lediglich fiktive Belastung. Die Zahlung muss nachgewiesen und endgültig erfolgt sein; erstattungsfähige oder streitige Beträge sind gesondert zu beurteilen.

Die internationale Praxis kennt regelmäßig keine unbegrenzte Steueranrechnung. Vielmehr wird die Anrechnung auf den Betrag begrenzt, der im Ansässigkeitsstaat auf die betreffenden ausländischen Einkünfte entfällt. Hierdurch soll verhindert werden, dass besonders hohe ausländische Steuern die Besteuerung anderer Einkünfte mindern. Dieses als Höchstbetragsanrechnung bezeichnete Prinzip stellt den Regelfall moderner DBA dar.

Die zulässige Anrechnung richtet sich regelmäßig nach dem Verhältnis der ausländischen Einkünfte zum gesamten steuerpflichtigen Einkommen. Berücksichtigt werden dabei typischerweise:

• Höhe der ausländischen Einkünfte
• gesamte Steuerbemessungsgrundlage
• inländische Steuer vor Anrechnung
• ausländische Steuerbelastung
• gesetzliche Anrechnungsvorschriften

Übersteigt die im Ausland gezahlte Steuer den zulässigen Höchstbetrag, verbleibt grundsätzlich eine wirtschaftliche Mehrbelastung. Ob der überschießende Betrag verloren geht, vor- oder zurückgetragen werden kann, richtet sich ausschließlich nach nationalem Recht.

Besondere Bedeutung besitzt die Anrechnungsmethode für Quellensteuern auf Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren und bestimmte sonstige Vergütungen. Da der Quellenstaat diese Einkünfte regelmäßig unmittelbar bei Auszahlung besteuert, erfolgt die spätere Anrechnung häufig erst im Rahmen der Veranlagung im Ansässigkeitsstaat.

Einige ältere DBA enthalten sogenannte Tax-Sparing- oder Matching-Credit-Regelungen, bei denen eine Steuer angerechnet wird, obwohl sie im Quellenstaat aufgrund von Investitionsförderungen tatsächlich nicht erhoben wurde. In modernen DBA finden sich solche Vorschriften deutlich seltener. Da viele DBA bereits die zulässige Quellensteuer begrenzen, bestehen bei überhöhtem Einbehalt häufig Erstattungsverfahren – erst nach deren Durchführung lässt sich die endgültig anrechenbare Steuer bestimmen.

Die Anrechnungsmethode setzt voraus, dass die Einkünfte tatsächlich unter das jeweilige DBA fallen. Anti-Missbrauchsregelungen können die Steueranrechnung ganz oder teilweise ausschließen – etwa der Principal Purpose Test, Limitation-on-Benefits-Klauseln, nationale Missbrauchsvorschriften, Subject-to-Tax-Regelungen und die wirtschaftliche Betrachtungsweise.

Für die Inanspruchnahme der Anrechnung sind umfangreiche Nachweise erforderlich:

• Quellensteuerbescheinigungen
• ausländische Steuerbescheide
• Zahlungsnachweise
• Dividendengutschriften
• Zins- und Lizenzabrechnungen
• Ansässigkeitsbescheinigungen

Fehlende Unterlagen können dazu führen, dass die Anrechnung ganz oder teilweise versagt wird.

Eine in Deutschland ansässige Privatperson hält Aktien einer börsennotierten Gesellschaft in Kanada. Auf die Dividende behält Kanada nach dem DBA eine Quellensteuer ein. Deutschland besteuert die Dividende grundsätzlich ebenfalls, rechnet die kanadische Quellensteuer jedoch nach Maßgabe des DBA und der deutschen Anrechnungsvorschriften auf die deutsche Steuer an, soweit der Höchstbetrag nicht überschritten wird. Dadurch wird die wirtschaftliche Doppelbesteuerung erheblich reduziert.

Vor jeder grenzüberschreitenden Investition sollte geprüft werden, ob das anwendbare DBA die Anrechnungsmethode vorsieht und welche Quellensteuerbelastung tatsächlich entsteht. Wichtig sind die rechtzeitige Beschaffung sämtlicher Steuerbescheinigungen, die aktive Nutzung von Erstattungsverfahren sowie die Berücksichtigung der Höchstbetragsanrechnung bereits in der Investitionsplanung.