Die persönliche Anwendbarkeit eines Doppelbesteuerungsabkommens
Das Wesentliche in Kürze
- Die persönliche Anwendbarkeit ist die erste Prüfungsebene jedes DBA: Nur wer unter den persönlichen Geltungsbereich fällt, kann sich auf das Abkommen berufen.
- Erfasst werden regelmäßig Personen – natürliche Personen, Kapitalgesellschaften und teilweise Personengesellschaften – die in einem oder beiden Vertragsstaaten ansässig sind.
- Zentrale Voraussetzung ist die steuerliche Ansässigkeit; die bloße Staatsangehörigkeit genügt regelmäßig nicht.
- Ein bilaterales DBA gilt ausschließlich zwischen seinen beiden Vertragsstaaten und entfaltet keine weltweite Wirkung.
Die erste Prüfungsebene jedes DBA
Nicht jede Person kann sich auf ein Doppelbesteuerungsabkommen berufen. Bevor einzelne Vorschriften eines DBA überhaupt geprüft werden, muss zunächst festgestellt werden, ob das jeweilige Abkommen auf die betreffende Person oder das betreffende Unternehmen anwendbar ist. Diese Prüfung wird als persönliche Anwendbarkeit bezeichnet.
Erst wenn sie bejaht wird, können anschließend die einzelnen Regelungen über Ansässigkeit, Einkunftsarten und Besteuerungsrechte angewendet werden. Viele steuerliche Fehlbeurteilungen beruhen bereits auf der unzutreffenden Annahme, dass ein DBA überhaupt anwendbar sei.
Der Begriff der Person
Nahezu jedes Doppelbesteuerungsabkommen enthält eine Definition des Begriffs „Person". Hierunter fallen regelmäßig:
- natürliche Personen
- Kapitalgesellschaften
- Personengesellschaften (soweit das jeweilige DBA dies vorsieht)
- sonstige Personenvereinigungen
- bestimmte Vermögensmassen
Die genaue Definition ergibt sich stets aus dem jeweiligen Abkommen. Bei natürlichen Personen genügt die bloße Staatsangehörigkeit regelmäßig nicht; maßgeblich ist die Ansässigkeit in einem Vertragsstaat.
Ansässigkeit als zentrale Voraussetzung
Die wichtigste Voraussetzung der persönlichen Anwendbarkeit ist regelmäßig die steuerliche Ansässigkeit. Das DBA knüpft an die Frage an, welchem Vertragsstaat eine Person steuerlich zugeordnet wird und welcher Staat als Ansässigkeitsstaat gilt.
Ein bilaterales DBA gilt ausschließlich zwischen seinen beiden Vertragsstaaten. Personen, die ausschließlich in Drittstaaten ansässig sind, können sich grundsätzlich nicht auf dieses Abkommen berufen. Die persönliche Anwendbarkeit setzt zudem voraus, dass nach nationalem Steuerrecht überhaupt eine Steuerpflicht besteht.
Prüfungssystematik
Bei der Anwendung eines DBA sollte stets folgende Reihenfolge eingehalten werden:
- Besteht nach nationalem Recht eine Steuerpflicht?
- Fällt die Person unter den persönlichen Geltungsbereich des DBA?
- Besteht eine steuerliche Ansässigkeit in einem Vertragsstaat?
- Welche Einkunftsart liegt vor?
- Welcher Staat besitzt das Besteuerungsrecht?
Diese Reihenfolge verhindert zahlreiche Anwendungsfehler.
Praxisbeispiel, typische Fehler und Empfehlungen
Eine Kapitalgesellschaft mit steuerlicher Ansässigkeit in Staat A erzielt Einkünfte in Staat B. Vor Anwendung des DBA wird zunächst geprüft, ob die Gesellschaft überhaupt unter den persönlichen Geltungsbereich fällt. Erst nachdem diese Voraussetzung erfüllt ist, können die Vorschriften über Unternehmensgewinne und die Verteilung der Besteuerungsrechte angewendet werden.
Typische Fehler sind die unmittelbare Prüfung einzelner DBA-Artikel ohne Prüfung des Geltungsbereichs, die Verwechslung von Staatsangehörigkeit und steuerlicher Ansässigkeit sowie die Anwendung eines DBA auf Drittstaatensachverhalte. Berater sollten stets zuerst den persönlichen Geltungsbereich prüfen, die Ansässigkeit eindeutig bestimmen und die Prüfung systematisch dokumentieren.
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